作者 暨南大学经济与社会研究院助理教授 刘诗濛
2018年8月31日，第十三届全国人大常委会第五次会议表决通过了关于第七次修改个人所得税法的决定。与此前几次个税改革相比，新个税法改革力度大，涉及面广，切合中国社会经济发展的要求，更好地保障了社会的公平性。个人所得税与每位公民息息相关，因此本次个税改革引发了社会各界的关注和热烈的讨论。本文依据新个人所得税法，讨论目前中国实行的全国统一的个人所得税制的隐性区域不平等问题，希望为关系国计民生的政策讨论贡献一份力量，为中国个人所得税制的后续改革提供新的思路。
本次个税改革主要内容
本次个税改革，主要有以下几个方面的调整。
第一，收紧无住所居民个人判断标准。新个税法第一条明确引入了居民个人和非居民个人的概念。相比之前以无住所个人是否在中国境内居住满1年的判定标准，新税法183天的标准大幅收紧了居民个人的时间判定标准。同时，新个税法也细分了居民个人和非居民个人的税收规定。
第二，建立综合与分类相结合的税制并优化税率结构。居民个人的四项劳动性所得合并为综合所得，并适用统一的超额累进税率，按月征税改为按年征税。同时，新个税法适当简并了应收税所得分类，并适当调整了各档税率的级距。
第三，建立综合所得税前扣除机制，提高基本减除，增加专项附加扣除。个人综合所得扣除项目不再保留专门的附加减除费用，而是将基本减除费用标准提高到5000元/月。除此之外，还增加了赡养老人、子女教育、继续教育、大病医疗、住房贷款利息和租金六大专项附加扣除。
第四，引入纳税人识别号，完善自行申报与扣缴申报机制，并增加反避税条款。针对个人不按独立交易原则转让财产、在境外避税地避税等行为，赋予税务机关按合理方法进行纳税调整的权力。
可以看到，新的个税制度更加合理与优化。然而在这些调整中，除了专项扣除中的住房租金扣除按地区分为三档，其余条款都是全国统一。绝大部分人认为这种全国统一的税率税制，体现了公平性。然而在深入的经济学思考下，事实并非如此。全国统一的税率税制恰恰会导致一种隐性的区域不平等。
统一税率的隐性区域不平等
在讨论个税制度的区域不平等之前，我们需要明白名义收入，真实收入与生活成本这几个概念与它们之间的关系。简单来说，名义收入就是公民所获得的所有账面收入的总和。假如一个人的收入只有工资性收入，那么这个人的名义收入即为他的工资。真实收入，则是名义收入的购买力或者能够购买的商品和服务。真实收入是剔除了各地生活成本与物价水平的差异之后的收入水平。
目前，中国的个税法是按照名义收入确定税率与税额，并且是全国统一使用同一个税率结构。这种全国统一的税收制度，忽略了一个重要经济事实。那就是，在高收入地区，人们面临的生活成本往往也较高。例如，2017年，上海的人均可支配收入为58988元（数据来源：2018中国统计年鉴），为全国最高；然而上海的生活成本指数为92（数据来源：《全球城市生活成本2017》调查），也为全国最高。因此，虽然上海的名义工资很高，但是由于同样很高的生活成本，与其它地区的生活水平差异可能并不如名义工资的差异那么大。在这种情况下，完全根据名义工资来确定税额存在着一种隐性的不公平。举个例子，A与B收入同为月工资1万元，A生活在上海B生活在重庆，两人应缴的个人所得税完全一样。然而由于生活成本的差异，B的生活水平远远高于A。两个生活水平完全不同的人却缴纳一样数额的个人所得税，这就造成了一种隐性的区域不平等。
事实上，这种隐性的区域不平等在世界各国都有一定程度的存在。例如，美国的联邦税也是依照全国统一的累计超额税率对全美各州征收个人所得税。但是，经济学家真正意识到这一隐性的不平等现象并进行深入的研究却是最近几年的事情。美国伊利诺伊大学的教授David Albouy在2009年的一篇Journal of Political Economy的文章中（The Unequal Geographic Burden of Federal Taxation）首次提出了美国联邦税的隐性地区不平等问题并量化了其造成的经济与福利损失。
该文章认为，美国实行的全国统一的联邦税降低了高生产力地区的长期就业率以及美国整体的生产效率，导致了社会总福利的损失。该文章阐述到，由于美国各城市的工资和生活成本差别较大，平均名义工资较高的城市，生活成本往往也较高。而美国的联邦税是依照名义工资计算税款的，平均名义工资高的地区在有着与其余地区相同真实工资的情况下，却要缴纳更多的税，并且没有享受到更高的福利。这会导致城市间税收分配不平等，使得大城市工资与房价相对下降，劳动力由此流向平均名义工资较低的城市甚至是农村，由此产生的就业地理分布效率低下，总体上降低了社会福利。事实上，在这种税收体系下，大城市的中产阶级在补贴小城市的中产阶级，而这并不是政府的初衷。依据一般均衡模型，该文章估算得出，这样的税收结构导致高工资地区的长期就业率降低了13％，土地和住房价格降低了21％和5％，整体损失的经济效率大约为每年280亿美元。
事实上，在美国的税收体制中，州税的存在以及各种基于当地生活成本的税收福利，例如按揭利息扣除，已经大大缓解了这一隐性的地区不公平。然而David Albouy在综合考虑了这些因素之后依然发现如此大的地区不平等和福利损失。而在中国的个税体系中，极少有这些基于当地生活成本的税收福利。在此次个税改革之后，也仅仅在住房租金专项扣除上考虑了地区差异。可以想象，在中国这种全国统一的个税体系下会造成更大的经济效率与福利损失。
在中国还有一个更为严重的问题，那就是中国有大量没有当地户口的外来务工人员。大量的外地工人为城市提供了廉价的劳动力，促使城市凭借人口红利不断发展。尤其是一线城市，外来务工人数是个十分庞大的数目。以上海为例，2016年上海常住人口为2419.7万人，而户籍人口仅有1450万人（数据来源：2017年上海统计年鉴）。而那些在高生活成本地区生活的外来务工人员，缴纳着比其他地区的外来务工人员更高的个人所得税，却无法享受与当地市民同样的社会保障福利，例如医疗保障、住房补贴、儿女受教育机会等。这无疑会造成了更大的经济效率与社会福利的损失。
未来改革的方向
个人认为，本次中国个人所得税制改革的最大亮点无疑是增加了专项附加扣除，根据每个家庭的实际情况进行所得税的调整。并且，本次改革后，个人所得税制初步开始考虑区域差异，即按照区域生活成本的差异实行住房租金扣除。这些改革，体现了不同家庭纳税能力的差异，更是中国个人所得税制度逐步实现地区公平化的良好开端。
个人所得税为政府提供了稳定的财政收入，保障了优质的公共服务，并一定程度上通过财富再分配减少了社会不公平。然而正如本文所阐述，目前的个人所得税制存在着隐性的地区不平等，并带来了社会整体经济效率的损失。那么未来的改革方向，应该继续在保障公平和效率上努力。一方面，个税征收与扣除标准可以更多地放权于地方政府，使之能够针对当地实际情况，将各项专项扣除标准细化灵活化。在教育支出、医疗支出、老人赡养费用、按揭利息等各个方面实行区域差异化对待，充分考虑当地的物价水平与长期发展方向，制定合理的符合当地实际情况的专项扣除标准，保障公平。另一方面，要兼顾公平与效率，充分考虑税收的宏观经济调控作用，加强基础设施与完整和谐法制法规的建设，促进可见的经济发展，关注中国各地区以及社会各阶层的协调发展，实现效率的最大化。同时，户籍制度的改革与个人所得税制的改革息息相关，涉及到千千万万外出务工人员的切身利益，政府在后续的改革中要做到高瞻远瞩，充分考虑不同政策之间的相互关联与影响，制定出最合理而有效的改革方案。
注：暨南大学经济与社会研究院本科生曹美连为本文进行了大量的资料搜集和前期工作。
本文首发于澎湃新闻：https://www.thepaper.cn/newsDetail_forward_3036116
